会计学本科“中级财务会计”课程体系编排的几点思考

叶宏

（玉溪师范学院商学院，云南玉溪653100）

摘要：基于目前会计学专业本科“中级财务会计”课程体系的编排，笔者结合多年的教学经验，从教学思路、逻辑架构、学习效率等角度对财产清查、金融资产、应收账款与应收票据、存货、投资性房地产等提出了几点思考。

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关键词 ：会计学；本科；“中级财务会计”；课程体系编排

DOI：10.16083/j.cnki.22-1296/g4.2015.04.027

中图分类号：G642.0文献标识码：A文章编号：1671—1580（2015）04—0058—02

收稿日期：2014—11—01

作者简介：叶宏（1973— ），女，云南江川人。玉溪师范学院商学院会计系，副教授，研究方向：会计学教学。

目前，会计学专业本科“中级财务会计”课程的教材版本非常多，其体系基本按传统的资产、负债、所有者权益、收入、费用及利润六大要素进行排序，六大要素之后再加上财务报告的编制与分析，有的再加上会计政策、会计估计变更和差错更正及资产负债表日后事项两章。在六大要素的内容安排上，资产、负债要素内容按其流动性的强弱进行排列，所有者权益按其永久性进行安排，收入、费用与利润按其勾稽关系进行安排。这样的课程内容体系具有长期性，既能体现六大要素之间的勾稽关系，还能反映会计静态与动态恒等式的形成过程，同时也便于学习者理解与把握知识的渐进关系，可谓一举多得。

笔者长期从事会计学的教学与科研工作，在教学上形成了自己的体系，经过反复的摸索与总结，在教学过程中对现行“中级财务会计”的课程内容进行了适当的调整，其效果非常明显，学生对各知识点的关系把握更加深入。

一、财产清查内容合并

根据《企业会计准则》及相关制度，为保证企业资产的安全完整，确保账实相符，企业应定期、不定期地对财产物资进行清查盘点，要求在每年编制财务报告之前进行财产物资的全面清查盘点。根据规定，在“中级财务会计”课程体系中，涉及库存现金、存货、固定资产的清查盘点，要对发生的账实不符情况进行处理，除固定资产的盘盈要求通过“以前年度损益调整”科目核算外，其余的盘盈、盘亏均应通过“待处理财产损溢”科目进行核算，并根据审核意见进行结转。

目前的课程教材中所涉及到的这几项财产物资清查盘点的处理内容被分散到了货币资金、存货、固定资产章节。这样的安排使得各项具体资产的核算体系较为完整，但分散讲解比较相似的内容不利于学生对相同业务处理方法的理解与总结。同时，由于“中级财务会计”课程知识点多、内容庞大，因此，没有必要在相似业务的处理上花费较多的时间，将所涉及到的财产清查内容合并讲解可以提高学生学习的效率。

二、金融资产排序的优化

“中级财务会计”课程所涉及的金融资产种类较多，在教材中除各项货币资金、应收项目外，单独作为一章讲解的金融资产包括交易性金融资产和可供出售金融资产，而把另一类金融资产即持有至到期投资与长期股权投资作为一章放在金融资产后一章进行讲解。这样的排序方式主要是考虑到资产的流动性，按交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资进行编排。

可供出售金融资产涉及权益性工具与债权性工具两类，其中债权性工具的核算方法与持有至到期投资比较接近。可供出售权益性金融资产初始投资的计算与处理、持有期间各资产负债表日采用实际利率法计算投资收益及溢折价的摊销与持有至到期投资的核算完全一致，所不同的是可供出售金融资产要求按公允价值计量，所以期末应该对公允价值变动进行计量与会计处理。这部分内容是课程的难点，学生在学习时有一定的难度。如果按课本的顺序进行讲解，涉及到可供出售金融资产时要同时学习债权性工具的处理，又要涉及股权性工具的处理，难度就会更大，掌握起来就比较困难了。但把持有至到期投资提至可供出售金融资产之前进行学习，在持有至到期投资中全面、细致地学习实际利率法，由于仅涉及债券的处理内容，就相对容易掌握了。有了持有至到期投资会计处理的基础，再学习可供出售金融资产，就比较容易了。当然，如果这样处理，那么在讲解之前应该明确说明此类资产流动性的强弱。

三、应收账款与应收票据

应收账款与应收票据都属于应收项目，两者均要求以真实的商品交易为基础才能确认。在“中级财务会计”中，按应收票据、应收账款排序。对于两项流动资产的安排，可以把应收票据理解为是在商业信用的基础上，通过签发、承兑票据进行信用的加强。在讲完应收账款后，提出“为了加快应收账款的回收、减少资金占用及机会成本、降低坏账率”，要求债务人承兑票据，从而引出应收票据。这样的安排逻辑性更强，且应收账款的会计处理为应收票据的学习奠定了良好的基础。同时，笔者认为仅凭应收票据有明确到期日来判断其流动性超过应收账款不尽合理。我国的商业汇票期限最长为六个月，属于流动资产中流动性较强的资产。而提供了期限小于六个月信用期的应收账款，或者没有信用期限的应收账款，其流动性更强。

与应收票据、应收账款相对应的应付票据、应付账款也可以按照这种思路进行思考，在讲解流动负债时，先讲解应付账款，再讲解应付票据。

四、存货内容适当扩充

“中级财务会计”课程对存货项目进行了细致的讲解，包括存货的初始计量、计价、主要存货的会计核算、后续计量（期末计价，存货减值的核算）、清查盘点等内容。存货初始计量的一个重要指标是存货的计价，包括存货收入的计价与发出的计价，存货发出的计价等于存货发出的数量与发出单价的乘积。这里的发出单价可以是计划成本，也可以是按某一种方法计算的实际成本。关于发出单价的确定，教材一般都进行了较为详细的阐述，但对存货数量的确定基本上没有涉及。

虽然在“基础会计学”中对确定存货数量的实地盘存制与永续盘存制两种方法都有内容安排，但“中级财务会计”作为一个完整的课程体系，也应当适当地对这两种方法进行简单的讲解。

五、投资性房地产的反映

投资性房地产是我国2006版会计准则新命名的一项资产，是投资者持有的为赚取租金或资本增值，或者两者兼有的房地产。在“中级财务会计”教材中，把投资性房地产与无形资产合并为一章，放在资产的最后一项。若完全按照资产的流动性来考虑的话，说明该资产的流动性是最差的。教材编者这样安排，主要是考虑投资性房地产包括已出租的建筑物、已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权等，从范围来看主要包括因特种目的而持有的固定资产与无形资产，所以放在资产的最后一项。

但投资性房地产的定义明确了该资产的属性就是投资，是会计主体为了获取租金或资产保值增值而投资的一项资产。既然投资性房地产的性质属于投资，属于长期投资，那么其与长期股权投资在性质上是相近的，且比作用于企业生产经营过程的固定资产、无形资产的变现能力强，所以投资性房地产的会计核算应该在长期股权投资之后，固定资产、无形资产之前，这样更能体现其投资的基本属性，也符合其流动性的划分。

六、借款费用资本化问题

非流动负债比流动负债金额大、期限长，一般都是由于某一特殊用途或目的而发生的。无论是向银行获得的长期借款、在证券市场上发行债券产生的应付债券，还是长期应付款，都存在借款费用资本化的共性问题。教材把非流动负债借款费用资本化的处理放在该章的最后一节似有不妥，笔者认为共性的内容应放在本部分的前面讲解（本章第二节），为长期借款、应付债券和长期应付款教学的顺利进行奠定基础。

在教学中，通过对以上内容的调整，教学效率更高，教学逻辑性更强，教学效果更好。重要的是，对培养学生的会计思维更有作用。

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