电子商务对国际税法的影响

　　摘 要 电子商务与国际税法的相关问题自上个世纪九十年代以来便引起国际社会的普遍关注。而在“一带一路”战略的实施背景下，电子商务面临着新的机遇与挑战，从而使得电子商务对国际税法的影响更加显著。本文首先阐述了“一带一路”战略的实施对电子商务造成的影响，又分析了讨论电子商务对国际税法的影响的前提——电子商务征税的必要性。最后，从税法的构成要素和税收征收两个大方面，阐述电子商务对国际税法的影响。 

　　关键词 一带一路 电子商务 国际税法 

　　一、“一带一路”战略对电子商务的影响 

　　2013年习近平主席提出共建 “丝绸之路经济带”和 “21世纪海上丝绸之路”（“一带一路”）的重大倡议，并将一带一路战略转化为实际行动。“一带一路”作为目前世界上跨度最大、最具发展潜力的经济合作带，沿线各国与中国扩大经贸往来、开展互利合作的前景和空间十分广阔。而随着电子信息技术和全球经济化的深入发展，电子商务全球性、即时性、匿名性等特征，使得经贸往来更方便快捷，从而可以更好的获得与运用中国的软实力与巧实力。电子商务在国际贸易中的地位和作用日益凸显，成为一带一路战略的重要环节。 

　　尤其是跨境电子商务连续六年实现增长，仅2014年中国跨境电商交易规模达到4.2万亿元人民币，同比增长33.3% 。 

　　在“一带一路”战略的指引下，众多沿线国家已经与中国达成一定共识，消除贸易壁垒，因此电子商务合作势必呈现增长趋势。而电子商务会随之变得高科技化、专业化，从而有利于解决诸多困难和各方面的质疑。 

　　二、电子商务征税的必要性 

　　讨论“一带一路”战略背景下电子商务对国际税法影响的前提是对电商商务是否应该征税的认定。电子商务建设是“一带一路”战略的重要环节之一，其具有不限时空、渗透力强、效率高、成本低等特点，在“一带一路”战略的推动下电子商务发展更加迅速，创造了巨大的财富空间。电子商务产生的利润应不应该成为税收对象，目前各个国家仍未有定论，产生了争议的两面：征税派和免税派。 

　　在互联网时代处在“一带一路”战略下，电子商务更具有征税的必要性，这能够对国际税法产生积极影响，不应该因为客观操作有难度而放弃跨境电子商务带来的税收收益。 

　　（一）维护税收公平原则 

　　税收公平原则，如字面意义一般，就是说在税收行为所产生的法律关系里，各个纳税人的地位平等，形式上保证公平，因此税收负担也必须公平合理的分配。尽管，电子商务与传统商务的交易形式、交易平台、支付方式等有差别，但双方要达到的目的均已实现，应税行为也已经发生，两种行为在本质上都已经创造了价值，均属于商业活动。笔者认为，尽管外在表现存在不同，但两种行为核心一致，不能使得电子商务免于税负，否则会扰乱市场的公平竞争秩序，违背税收公平原则。 

　　（二）维护税收中性原则 

　　在许多国家，税收中性原则已经开始付诸实践，它是指：政府课税不扭曲市场的正常运行。 一方面，全部纳税人为国家征税所付出的代价不能高于总应缴税款，尽可能不让纳税人或社会承担税款外的损失或负担；另一方面，市场经济的运行不因国家征税而受到波动，保持市场机制在资源配置中起决定作用的地位，避免税收的影响高于市场。 

　　如果电子商务不征税，纳税人会用免税、低税率的活动代替原来高税率的活动，以主球利益最大化。这会使一部分人除遭受除应缴税款外的经济负担，比如为了适应电子商务而改变自身商业活动的所需成本。长此以往，许多传统商务活动的经营者，为减少或规避税收，势必转而投身到电子商务中来。并且，电子商务经营者会比传统商务经营者占据更大的成本优势，久而久之，会对市场机制产生扭曲。 

　　（三）保障国家财政收入 

　　税收就是以财政收入为主要目的，将一部分国民收入集中于国家财政，用于国家建设。近年来，我国跨境电子商务交易额逐年上涨，仅2015上半年跨境电商交易规模达到2万亿，同比增长42.8%。 在“一带一路”战略的推动下，跨境电子商务增长势头势必更加迅猛，电商商务的税收收益随之递增。尤其是像我国一样的许多发展中国家，在跨境电子商务交易中输入远大于输出，一定程度上属于“净输入国”。如果继续放任电子商务免税、避税，任由其不受我国税法及相关法律规定的管制，将会导致我国财政收入的大幅减少，以及使得境外公司对我国目前的经济环境过度冲击，我国的电子商务发展将会受到牵制和压制，同时也不利于税收在宏观经济领域中发挥调节作用。 

　　三、跨境电子商务对国际税法的影响 

　　（一）电子商务对国际税法构成要素的影响 

　　1. 税收主体身份难以判定：电子商务是在线的虚拟商务活动，同时，相关的经营者能够在经营活动中匿名，从事此类活动的主体可以使用一个或多个网址、IP地址、公司名称等进行操作，并且只要拥有一个网址，就可以无视地理差距，在不同的国家和地区与世界各地的消费者进行交易，无须设立公司、分支机构等传统经营活动中所必需的有形存在。由于网络的匿名性，交易双方可以隐匿其姓名、地址而不必亲自出面，电商经营者仅通过网络与消费者交流，而网络信息是一系列的数据和程序，可以便捷的在全世界范围内变动。只要交易双方有心隐藏，便很难确定交易双方的真实身份，这使得征税主体很难确定真正的纳税人。 

　　2.课税对象的性质认定困难：税收法律关系征纳双方的权利义务所共同指向的对象称为课税对象。 在传统商业模式下，通过课税对象来界定税种，不同的课税对象适用不同的税种，对课税对象性质的界定关系到其归属哪一税种及相关税率的适用。 

　　电子商务的交易类型大致可以分为三类：货物贸易型电子商务；数字内容交易型电子商务；服务型电子商务。 对于货物型电子商务和服务型电子商务，尽管其交易方式是在网上完成，但不能否认的是对其性质认定与传统的商贸活动没有本质区别。但区别于传统商业模式中通过商业活动的合同、发票、等确定课税对象，数字型电子商务的课税对象性质难以界定。它将原来以有形形式存在的商品转变为以数字形式存在的商品并且通过网络完成交易，使得交易活动转化为信息流，再加上电子加密技术的运用，使得认定课税对象性质变得更加困难。比如电子书刊、影音资料、计算机软件等，这种与传统以有形物品为载体的知识产权交易不同的交易内容，是以销售货物的方式进行交易，还是以提供特许使用权为内容进行交易，或者以提供服务定性，将对课税对象性质的认定产生不同的结果。

　　3.纳税地点难以确定：纳税地点是指，由拥有税收管辖权一国税法规定，纳税人向征税机关申报纳税的具体地点。现行税法规定的纳税地点一般有纳税人的住所地、营业地、财产所在地或特定行为发生地等。 现行税法对纳税地点的规定以领土原则和有形原则为主，但由于电子商务交易数字化、虚拟化、全球化等特点，交易双方对实际物理存在地没有任何依附，只需要借助网络就可以完成交易。但在网络交易中，一个交易可能涉及多个地点，例如经营者居住地在甲地，在乙地进行网上交易，在丙地进行交付，网络服务商的服务器在丁地，一次商业交易活动存在多个地点，以哪个地点为纳税地点难以确定。 

　　（二）电子商务对税收征收的影响 

　　1.来源地收入管辖权弱化：根据常设机构原则， 缔约国一方居民经营的企业取得的营业利润应当在该国征税， 但该企业通过设立在另一缔约国境内的常设机构所获得的营业利润可以在该另一国征税， 且仅限于可归属于该常设机构的那部分营业所得。 

　　根据定义不难发现，常设机构是一国判定是否需要对非居民课税的基础。而在各国的税收实践中，无论是固定的营业场所，抑或是由于非独立代理人的代理活动而形成的机构，这两类均会被认定为常设机构。 

　　但是，常设机构的认定基本上只适用于实体的商贸行为，对电子商务而言，其常设机构认定较为困难，而且电子商务和互联网技术日新月异，常设机构的判断更加充满障碍，一国的来源地管辖权和税基因此而被大幅减弱。 

　　一方面，电子商务的运作完全建立在一个虚拟的网络中，不需要有形的营业地，甚至无论身处何地都可以完成交易，很难确定其固定的经营场所。 

　　另一方面，电子商务赖以使用的网络服务器具有易移动的特点，它既可以存在于某一固定地点，也可以在笔记本电脑中随意移动，不符合营业场所固定性和一定程度的永久性的要求，判定常设机构非常困难。 

　　在传统贸易形式中，能够直观衡量某次交易活动所涉及到的具有表象意义的人、物或服务、时间点和地点，在无具象意义空间转移的数字内容型电子商务和服务型电子商务的涉税交易信息变得难以认定。这使得增值税的征纳也陷入困境之中，来源地收入管辖权无形中被迅速弱化。 

　　2.税收管辖权冲突加剧：税收管辖权冲突是国际重复征税产生的原因之一，伴随着“一带一路”战略的实施推动电子商务的发展，国际重复征税现象势必愈演愈烈。目前，世界上大部分国家在税收方面使用的是居民税收管辖权与来源地税收管辖权兼采的方式。但是，在纳税人居住地与应税款项来源地囿于互联网的隐匿、全球化等特性而未能查明的情况下，这种税收政策极有可能导致电子商务经营者遭受国际重复征税。 

　　一方面，电子商务交易难以判定所得的性质，作为来源地税收管辖权基础的常设机构原则施行困难，这些使得来源地的认定产生巨大分歧，这极易导致多个国家对同一交易行使来源地税收管辖权，加剧来源地税收管辖权的冲突。 

　　另一方面，作为自然人、法人居民身份判定标准的居所、住所、居住时间等因素的认定受到电子商务全球性、虚拟性、匿名性的冲击，在各国均追求利益最大化的前提下，均可能采取新的措施改变居民身份认定标准，这使得居民管辖权的界线变得模糊，也更有可能发生管辖冲突。 

　　此外，由于互联网没有国界，电子商务的经营也在全球展开，一笔交易通常涉及到几个国家或地区的税收管辖范围，经营者住所地、交易地、交付地、服务器所在地等可能是不同的国家或区域，但各个地域又分别跟交易本身有微弱的联系，使得不同的国家或地区在征税时对其进行征收，但由于管辖权归属本身并未厘清，因而各国间的税收管辖权争议可能会随着电子商务的扩展而激化。 

　　注释： 

　　陈洪.财政学（第六版）.中国人民大学出版社.1998. 

　　网址： http：//www.jieju.cn/News/20150923/Detail783388.shtml.最后访问日期：2016年3月1日. 

　　李友元.税收经济学.光明日报出版社.2003.21. 

　　涂萍萍.电子商务税收法律问题研究.厦门大学.2014. 

　　国家税务总局教材编写组.税务基础知识.中国财政经济出版社.2012.51. 

　　余劲松、吴志攀.国际经济法.北京大学出版社、高等教育出版社.2005.483-486. 

　　参考文献： 

　　[1]游玲.跨境电子商务税收征管法律问题研究.西南财经大学.2007.