论会计正义

　　【摘要】正义与邪恶是人类社会发展到一定阶段出现的一对非常重要的价值取向。由社会正义引申出的会计正义是指会计事务的公正、正当、公道。会计正义是会计理论与实践的首要价值。由此确立会计机构、会计人员及会计活动的相关者的品格和立场，必须是尊道守矩、忠诚信赖、超然独立的，客观、真实、公正、合理地处理会计事项，会计必须全面致力于实现社会或组织成员的权力、利益的公正分配等基本原则。而要在会计系统的构成要素中主张正义，至少应包括目的正义、产权正义、计量正义、反映正义、配置正义、分配正义等。基于此，以人本理念对彰显社会正义的会计进行重构，创建人本会计，其中包括资产、权益、行为在内的三维会计则是真正意义上人本会计的理论体系。

　　【关键词】社会正义；个体功利；会计正义；人本会计

　　以社会正义还是个体功利作为判断是非善恶和行事作为的基本价值观和权衡标准，是每个人的自主选择。当然两者也并不是非此即彼的关系，而是可以做出顺序选择的。普通人在社会生活中通常会选择将个体功利放在第一位，而作为探索科学真理、追寻圣贤的人，理应将社会正义放在第一位。现行会计依附于以资本为核心的现代企业制度，固然一定程度上满足了企业外部投资者对信息的需要，但其理论、方法和程序，主要体现为资本所有者的个体功利追求，并未充分彰显社会正义。本文从正义、社会正义入手，提出会计正义概念，确立会计正义的价值，明确会计正义的基本原则，分析会计正义的构成要素，指明人本会计才是伸张会计正义的会计重构的正确选择。

　　一、社会正义、会计正义及其价值

　　“正义”一词，按照《辞海》的解释，是指公正的道理，《现代汉语词典》解释为公正的、有利于人民的道理。在英文中，与之对应的是“justice”一词，其释义是正义、正当、公平、公正等。正义作为社会道德范畴，在社会政治经济文化乃至日常生活中，人们一般都赋予其崇高的地位，属于人们的高尚道德追求，同时也作为判断事情、行为的是非对错乃至人品好坏的基本标准。亚里士多德对“正义”则赋予专门的内涵，即“避免贪婪，亦即避免通过夺去另一人的所有(他的财产、奖赏、职位等)，或者通过拒绝给予某个人以他应得的尊敬、偿款和不遵守对他的诺言来为自己谋利。”[1]

　　将正义概念应用于社会领域，有了“社会正义”一词，指处理社会事务中的公正、正当、公道。中国知网词条解释为社会上不同阶级与领域之间付出和所得的公平性。美国政治哲学家、伦理学家约翰·罗尔斯(以下简称“罗尔斯”)教授认为社会正义的“主要问题是社会的基本结构，或更准确地说，是社会主要制度分配基本权利和义务，决定由社会合作产生的利益之划分的方式。”“一个社会体系的正义，本质上依赖于如何分配基本权利义务，依赖于在社会的不同阶层中存在着的经济机会和社会条件”[1]。显而易见，一个社会正义与否，不仅是保障该社会健康有序运行的底层文化，是促进社会积极进取的基本动力，也是判断一个社会文明程度的重要标志。

　　人类的会计活动显然属于一种社会活动。将社会正义框定于会计范畴，将“社会”替换为“会计”，笔者有意组合成“会计正义”一词，并将会计正义界定为：会计事务的公正、正当、公道，核心是会计领域中处理各项事务时，社会或组织中人的权利、责任、义务被公正、正当、公道地安排。当会计不是作为个体经济活动的工具，而是作为社会经济活动的工具并需要制定组织规则(国家会计准则、制度，企事业等法人组织的规章制度等)时，会计就成为国家或社会的公器，维护社会正义就理应成为其基本目标和原则，也只有这样，才能维护好国家或社会经济活动的基本秩序，保护国家和社会各主体的正当利益。正如罗尔斯所说：“正义是社会制度的首要价值，正像真理是思想体系的首要价值一样。……每个人都拥有一种基本正义的不可侵犯性，这种不可侵犯性即使以社会整体利益之名也不能逾越。因此，正义否认为了一些人分享更大利益而剥夺另一些人的自由是正当的，不承认许多人享受的较大利益能绰绰有余地补偿强加于少数人利益的牺牲。”[1]罗尔斯不仅为我们明确了正义的价值，也为我们改造现行会计的不正义，或者说为建立会计正义指明了方向，本文旨在通过探讨会计正义的建立及其路径选择，确立客观、公开、公正的会计正义观，进而为寻求组织良好的人类联合体或者各种经济组织创造基本条件。

　　二、会计正义的基本原则

　　会计作为一种社会活动，需要形成一些普遍公认的、具有理论指导价值和基础约束作用的底层准绳来维护会计活动正义的基本秩序，这里称之为会计正义的基本原则。

　　罗尔斯提出了正义的两个原则，“第一，每个人对与其他人所拥有的最广泛的基本自由体系相容的类似自由体系都应有一种平等的权利。第二，社会的和经济的不平等应这样安排，使它们被合理地期望适合于每一个人的利益并依系于地位和职务向所有人开放。……第二原则大致适用于收入和财富的分配，以及对那些利用权力、责任方面的不相等或权力链条上的差距的组织机构的设计。虽然财富和收入的分配无法做到平等，但它必须合乎每个人的利益，同时，权力地位和领导性职务也必须是所有人都能进入的。”[1]

　　在上述两个正义原则指导下，笔者提出会计正义的三个基本原则：

　　第一，会计必须客观或真实、公正、合理地计量、确认、记录、报告经济活动的实际情况和未来变化。

　　第二，会计机构、会计人员及会计活动的相关者的品格和立场，必须是尊道守矩、忠诚信赖、超然独立的。

　　第三，会计作为社会公器，必须全面致力于实现社会或组织成员的权力、利益的公正分配，避免会计处理导致一部分人侵害另一部分人的利益。

　　上述三个会计正义原则，分别从会计的基础功能、会计从业者的格局与行为规范、会计追求的目标与结果三个基本方面确立了会计正义的准绳。三个原则同义相应、同理相合、同道相成。当具体会计事项处理失去方向甚至发生矛盾冲突时，就应回归这三个基本原则来正确定位并进行是非对错的评判。

　　三、会计正义的构成要素

　　为了将会计正义落实，就要公正、正当、公道地处理各项会计事务，在会计系统的各构成要素中主张正义，特别是体现组织中相关主体—人的权力、责任、利益，本文称之为会计正义的构成要素，主要包括：

　　(一)目的正义

　　与现行会计目标等同于会计目的是向股东报告企业受托管理的责任或是向信息使用者提供有利于其决策的会计信息不同，会计正义观下的企业会计目的，是企业经济价值与人的经济价值的协调发展。在会计上主要表现为：将“收入-成本=利润”的盈利公式表述为“收入- (物力成本+人力成本)=利润”，进而将“人力成本”移项改为“收入-物力成本=利润+人力成本”，并将“利润+人力成本”称之为“共有价值”，也即将现行会计服从的企业追求利润最大化的目的，转化为会计正义观下追求共有价值最大化的目的。这就充分伸张了与价值创造、价值分享相关联会计的社会正义。

　　(二)产权正义

　　与现行会计制度只承认物力资本产权，不承认或是剥夺人力资本产权不同，会计正义观下承认并特别注重人力资本产权。唯有承认人力资本的产权地位，劳动者才能成为企业不可缺少的所有者，才能使得其产权利益正当化，这也正符合了罗尔斯所说的正义的第二个原则，即每个权利主体的利益都应当在合理的责任、义务忠实地被履行时得到有效的保障，或者说没有任何权利主体可以通过规则设计来侵害其他权利主体的利益。

　　(三)计量正义

　　会计计量是会计的基础内容之一，是按照会计规则和程序对组织经济活动所做的数量、金额的认知，用数量呈现组织经济活动的内容、状态和结果等信息，为组织管控经济活动提供有效途径。与现行会计仅计量物力资源及其权益，只反映企业综合的经营成果不同，会计正义观下还要计量人力资源及其权益、劳动者的行为主导和决定的价值运动及其结果，特别是能够量度出每位劳动者的价值贡献和责任，避免了由于会计计量的片面性、模糊性、综合性而掩盖、模糊经济责任，从而得以公正地评价经济行为的绩效，也为后续的利益分配提供客观依据。

　　(四)反映正义

　　与现行会计对经济活动的反映平面化、静态化、物性化不同，会计正义观下的会计反映应是立体、动态、系统、完整的，特别是将经济活动中最重要的人的“行为”要素系统纳入会计系统，再现企业以人为中心的立体动态的经济活动的实际情形，就客观、公正地提供了经济活动的本质性的完整信息，避免了信息非本质、不完整甚至扭曲事实导致的不公正、不客观。

　　(五)配置正义

　　现行会计依据配比原则对收入和成本费用匹配相抵后计算出作为经营成果的利润等信息，不能正确反映具体劳动者行为经济价值的信息，不能清晰确认价值创造的贡献和责任，从而不能引导资源向最能创造价值的劳动者有效配置。而会计正义观下会计能够直接提供行为经济价值的信息，不仅有行为经济价值的综合信息，还有每个劳动者个体行为经济价值的具体信息。无论是物力资源的投资者，还是人力资源的投资者，都可以据此分析这个企业的人力资源质量状况，特别是核心员工拥有的人力资源经济价值的高低，研判人力资源未来产出经济价值的潜力大小，进而做出资源配置的科学决策，引导资源向高附加值领域正确配置，实现资源配置的科学与合理。

　　(六)分配正义

　　与现行的劳动者利益分配或者分享没有会计数据作支持，依靠间接、扭曲的人力资源管理绩效考核结果和人为主观决定不同，会计正义观下通过事前一系列经营与管理机制、规则的设计与制定，以及通过构建新的会计理论与方法，量度、呈现出每个劳动者生产经营行为价值贡献和责任大小的数据，从而有了对劳动者进行利益分配或分享的会计量化信息依据，有助于充分彰显公平、公正分配或分享的会计正义原则。

　　四、彰显社会正义的会计重构：人本会计

　　现行会计注重基于国家法规或公认会计准则的形式和程序正义，但缺乏基于上述会计正义三个基本原则的本质和结果正义(即表现为本文第三部分会计正义的构成要素中论及的内容)。罗尔斯说：“一种理论，无论它多么精致和简洁，只要它不真实，就必须要加以拒绝或修正”[1]。笔者经过长期探索，基于人本理念对彰显社会正义的会计进行重构，即以知识经济时代为基本社会背景，用人本理念对会计进行融合与创新，通过系统改造现行会计的概念、原则、假设、要素、等式、方法等内容，界定新概念框架、构造新要素体系、创新工具方法等途径，实现会计的深化与突破。

　　如果将现行会计称作物本会计，即以物为对象取向，以物为中心、为根本的会计，那么与之对应，以人为对象取向、以人为中心和根本的会计，则可称之为人本会计。

　　人本会计中的“人本”，笔者赋予其充分体现会计正义的以下三个内涵：第一，人是价值创造的主体，是经济活动或价值创造的主导、本原、中心、根本；第二，人是人力资本产权所有者，认为组织管理的核心是建立个人利益与组织目标相关联的机制；第三，人是目的和责任，要把经济活动中所有相关联的人放在至高无上的位置，而不是当成手段。

　　由此构建的人本会计，具有以下特点：第一，将企业等组织中的人作为会计的第一要素，即将人及其行为系统纳入会计系统，将人力资源作为会计对象要素中第一位的、决定性要素。第二，认为人才是物质财富创造、利用的主体，将人力资源视作最重要的经济资源，物力资源只是价值创造的条件，从而一方面要确认人力资产的价值，将其置于资产的首要地位；另一方面要承认人力资本所有权，保护劳动者特殊的所有者地位。第三，将经营(管理)活动或经营(管理)行为纳入人本会计对象范畴，从而会计基本对象要素演变为资产、权益、行为，并据此重构会计等式。第四，将组织价值性信息与其导致的主体——人的行为紧密联系起来提供丰富内涵与外延信息。正如张瑞敏先生所说：“企业就是人，所有的资产增值都要靠人，人是企业的关键。如果把人抛到一边，资产负债表就没有多大用途。”[2]

　　人本会计的思想萌芽其实早已有之。会计发展史上，或多或少地体现人本会计思想的新兴会计理论包括责任会计、人力资源会计、行为会计、劳动者权益会计、智力资本会计、三维会计、劳动价值会计等。其中，三维会计是笔者长期从事人本会计研究与实践的总结性成果，是在前期行为会计、劳动者权益会计研究基础上全面、系统构建的人本会计理论与方法。三维会计是在现行会计系统中资产、权益两个基本要素的基础上，将“行为”作为第三维基本要素纳入会计系统而形成的三维立体动态会计系统[3]。这样一个能够充分彰显会计正义的三维会计系统，抓住并尊重经济活动是由劳动者的行为主导和决定价值创造的本质，以实现人的价值最大化和共有价值的公正分享为目的，承认并确认人力资本产权，赋予劳动者与物力资本所有者平等的产权地位和权利，进而完整、客观地计量经济活动相关的资产、权益、行为的价值运动，呈现经济活动客观、全面的信息，引导组织资源向最优创造价值的方向配置，最后根据价值贡献和责任实施公正的分配或分享。这就有效地体现了前述的六大会计正义。

　　人类已历经沧桑变迁进入21世纪，踏入知识经济时代的历史洪流。在这样的背景下，人类的自我认知已达到前所未有的高度，社会制度越来越健全。人们对社会正义乃至具体领域的会计正义的追求也越来越强烈和清醒。本文对会计正义的思考，旨在确立会计创新发展的正位，践行会计正义的大道，为会计全面致力于社会经济发展贡献价值。

　　【参考文献】

　　[1]约翰·罗尔斯.正义论[M].何怀宏，何包钢，廖申白，译.北京：中国社会科学出版社，1988.

　　[2]胡国栋.海尔制[M].北京：北京联合出版公司，2021.[3]徐国君.三维会计研究[M].北京：中国财政经济出版社，2003.

　　作者：徐国君