我国企业合营会计准则的发展及国际趋同
2022-06-09
【论文摘要】2014年，我国正式发布了《企业会计准则第40号——合营安排》，首次将合营安排单独列为一项会计准则，合营方在合营安排中的权益披露在 《CAS 41——在其他主体中权益的披露》中予以规范。随着经济全球化的进一步深入，会计准则国际趋同具有重要意义，我国也一直积极着手国际趋同计划。同时，增强 信息的透明度、可理解性，以及面对日趋繁复的准则内容寻求有效的简化方法也应成为我国企业合营会计准则的未来发展方向。
【论文关键词】合营安排；准则发展；国际趋同；信息披露
随着我国经济结构调整和转型发展，企业合营事项日益增多，产生了多种多样的经营方式和组织方式，如中外合资经营企业、取得法人资格的中外合作 经营企业、几家企业共同经营一条输油管道、共同从事大型机械制造等。因此，如何规范企业合营会计处理和信息披露，对保障各方权益具有重要意义。
一、我国合营会计准则发展及存在的问题
我国在借鉴各国合营安排会计准则的基础上，结合我国的实际情况以及监管部门和实务界提出的建议，于2014年2月出台了更加完善的《企业会计 准则第40号——合营安排》（CAS40），正式将合营安排作为一项会计准则公布。准则明确了合营安排的定义、认定标准和分类的原则，并规范了各参与方在 合营业务中利益份额的会计处理。我国合营安排会计准则已非常接近国际会计准则理事会（IASB）的准则，按两套会计准则进行会计处理得出的结果基本相同。 但是，相较于IASB和美国财务会计准则委员会（FASB），我国制定的准则在权益披露方面缺乏整体性和严谨性，部分规范的说明性信息较少，存在一定的滞 后性。
1、我国合营会计准则的发展
（1）合营安排的认定及适用范围明确化。我国长期以来没有单独的合营安排会计准则，只在长期股权投资准则中列示了合营企业投资、共同控制资产 和共同控制经营的定义、分类标准及会计处理方式，缺乏系统性和完整性。CAS40对上述规范进行了完善，正式引入“合营安排”概念，即一项由两个或两个以 上的参与方共同控制的安排。合营安排具有下列特征：一是各参与方均受到该安排的约束；二是两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。其中，共同控制是 指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。即任何一个参与方都不能够单独控制安排，对 该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。例如，A、B两公司各共同建立C公司，C公司所有重大决策需经A、 B两公司一致同意方可，也就是说，任何一方都不能够单独控制C公司。
（2）合营安排分类简单化。未出台合营安排会计准则前，合营安排分为三类，即共同控制经营、共同控制资产及合营企业。参与方共同控制某项经济活动，为共同控制经营；共同控制某项资产，分享其产出，分担相关费用，为共同控制资产；共同控制某一企业，为合营企业投资。
然而，共同控制资产和共同控制经营的确认要素可能同时出现，导致合营安排既可以被归类为“共同控制资产”，也可以被归类为“共同控制经营”， 且这两项分类的会计处理结果一样。例如，A公司和B公司建立了一项共同制造汽车的安排，协议约定：该安排相关活动决策需要两个公司一致同意方可做出。两公 司共同出资购买厂房作为生产场地，A公司负责生产安装发动机，B公司负责其他部件并进行组装，相关成本费用由各自公司自己承担，汽车实现销售后，A、B公 司各自获得销售收入的50%。该合营事项就同时含有上述两项分类的特征，分类结果不唯一。故CAS40将其统称为共同经营，即合营安排的类别由原来的三类 简化为共同经营和合营企业两类，同时增强了信息的可比性（见图1）。
（3）合营安排分类标准多元化。CAS40明确提出在确定合营安排的分类时，合营方应分析其在合营安排的正常经营中享有的权利和承担的义务， 以此作为判断依据。合营安排是否通过单独主体构造，由原来的唯一分类标准转为影响分类的首要因素。未通过单独主体达成的合营安排为共同经营。通过单独主体 达成的合营安排，按单独主体的法律形式、合同安排、其他事实和情况依次判断其是否赋予参与方享有与合营安排相关资产的权利和承担与该项安排相关负债的义务 （见图2）。
图2中，“其他事实和情况”包括合营安排的目的、与参与方的关系、现金流的来源等。某些情况下，应综合多种影响因素分析，以确保分类的合理性。新的分类分析流程更体现实质重于形式的原则。
【论文关键词】合营安排；准则发展；国际趋同；信息披露
随着我国经济结构调整和转型发展，企业合营事项日益增多，产生了多种多样的经营方式和组织方式，如中外合资经营企业、取得法人资格的中外合作 经营企业、几家企业共同经营一条输油管道、共同从事大型机械制造等。因此，如何规范企业合营会计处理和信息披露，对保障各方权益具有重要意义。
一、我国合营会计准则发展及存在的问题
我国在借鉴各国合营安排会计准则的基础上，结合我国的实际情况以及监管部门和实务界提出的建议，于2014年2月出台了更加完善的《企业会计 准则第40号——合营安排》（CAS40），正式将合营安排作为一项会计准则公布。准则明确了合营安排的定义、认定标准和分类的原则，并规范了各参与方在 合营业务中利益份额的会计处理。我国合营安排会计准则已非常接近国际会计准则理事会（IASB）的准则，按两套会计准则进行会计处理得出的结果基本相同。 但是，相较于IASB和美国财务会计准则委员会（FASB），我国制定的准则在权益披露方面缺乏整体性和严谨性，部分规范的说明性信息较少，存在一定的滞 后性。
1、我国合营会计准则的发展
（1）合营安排的认定及适用范围明确化。我国长期以来没有单独的合营安排会计准则，只在长期股权投资准则中列示了合营企业投资、共同控制资产 和共同控制经营的定义、分类标准及会计处理方式，缺乏系统性和完整性。CAS40对上述规范进行了完善，正式引入“合营安排”概念，即一项由两个或两个以 上的参与方共同控制的安排。合营安排具有下列特征：一是各参与方均受到该安排的约束；二是两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。其中，共同控制是 指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。即任何一个参与方都不能够单独控制安排，对 该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。例如，A、B两公司各共同建立C公司，C公司所有重大决策需经A、 B两公司一致同意方可，也就是说，任何一方都不能够单独控制C公司。
（2）合营安排分类简单化。未出台合营安排会计准则前，合营安排分为三类，即共同控制经营、共同控制资产及合营企业。参与方共同控制某项经济活动，为共同控制经营；共同控制某项资产，分享其产出，分担相关费用，为共同控制资产；共同控制某一企业，为合营企业投资。
然而，共同控制资产和共同控制经营的确认要素可能同时出现，导致合营安排既可以被归类为“共同控制资产”，也可以被归类为“共同控制经营”， 且这两项分类的会计处理结果一样。例如，A公司和B公司建立了一项共同制造汽车的安排，协议约定：该安排相关活动决策需要两个公司一致同意方可做出。两公 司共同出资购买厂房作为生产场地，A公司负责生产安装发动机，B公司负责其他部件并进行组装，相关成本费用由各自公司自己承担，汽车实现销售后，A、B公 司各自获得销售收入的50%。该合营事项就同时含有上述两项分类的特征，分类结果不唯一。故CAS40将其统称为共同经营，即合营安排的类别由原来的三类 简化为共同经营和合营企业两类，同时增强了信息的可比性（见图1）。
（3）合营安排分类标准多元化。CAS40明确提出在确定合营安排的分类时，合营方应分析其在合营安排的正常经营中享有的权利和承担的义务， 以此作为判断依据。合营安排是否通过单独主体构造，由原来的唯一分类标准转为影响分类的首要因素。未通过单独主体达成的合营安排为共同经营。通过单独主体 达成的合营安排，按单独主体的法律形式、合同安排、其他事实和情况依次判断其是否赋予参与方享有与合营安排相关资产的权利和承担与该项安排相关负债的义务 （见图2）。
图2中，“其他事实和情况”包括合营安排的目的、与参与方的关系、现金流的来源等。某些情况下，应综合多种影响因素分析，以确保分类的合理性。新的分类分析流程更体现实质重于形式的原则。