契约理论视角下的会计政策选择

   　摘要：企业会计政策的选择决定了会计信息的记录依据，直接影响会计信息质量，也是企业利益相关者之间达成的一种契约。本文首先介绍了会计政策及其选择，接下来论述了契约理论的分支，最后详细分析了基于契约理论的会计政策选择。 

　　关键词：契约理论;会计政策;会计政策选择 

　　会计确认、计量、报告中的每一环节都涉及到会计政策的选择。会计政策的不同，不仅影响企业内部资源配置，还会影响利益相关者间的利益分配。契约理论认为企业是“一系列契约关系的总和”，各方利益相关者希望通过一系列的契约来维护自身的利益。笔者基于契约理论的视角研究会计政策的选择，能够更好地维护利益相关者的权益，提高资源配置效率，选择符合企业自身的会计政策。

　　一、会计政策与会计政策选择

　　（一）会计政策

　　在2006年我国颁布的《企业会计准则—会计政策、会计估计变更和会计差错更正》中将会计政策定义为：在会计确认，计量和报告中企业采用的原则和会计处理方法。[1]由此可以看出，会计政策既包括会计活动的各项行为准则，又包括会计人员进行具体业务核算时选择的会计处理方法。

　　（二）会计政策选择

　　会计政策的选择是指企业管理当局根据企业所处的经济环境，为实现企业价值和管理目标而选择的会计原则和会计方法，这一系列的选择涉及会计核算的整个流程，并通过会计处理这一特殊方法对企业所有资源进行整合、优化。选择不同的会计政策会呈现出不同的会计报告。因此，作为会计信息的呈现载体，会计报告传递的内容，一方面影响企业利益相关者的决策，例如，潜在投资者的选择、债权人的决策;另一方面直接影响企业利润的分配。在进行具体的会计核算时，会计人员可以根据企业所处的特殊环境作出不同的会计处理，体现了会计政策的选择是一个动态的调整过程，通过不断的调整以实现管理者的利益要求。可以看出，会计政策的选择贯穿会计活动的始终，在企业的运营中发挥了重要作用，同时，可以降低企业与外部利益相关者间的契约成本。

　　二、契约理论在企业中的运用

　　20世纪30年代以来，由科斯开创的契约理论在实践中得以迅速传播。委托代理理论、不完全契约理论以及交易成本理论是契约理论重要的三个理论分支，能够解释公司治理的重要理论工具也是这三个分支，它们三者之间不能相互取代，只能相互补充。[2]这部分主要介绍三个理论分支在企业中的运用。

　　（一）委托代理理论在企业中的运用

　　两权分离状态下，所有者与管理人员间的委托代理关系是一种最为突出的报酬契约。在这种契约关系下，双方都会为追求自身利益最大化而形成冲突。此时，一些学者提出了最佳契约，将经理人员的报酬与会计收益挂钩。在这种激励机制下，管理者不仅关注企业的价值增值，还会灵活利用会计政策，选择对自身有利的会计政策。

　　（二）交易成本理论在企业中的运用

　　企业交易成本不仅仅包括生产成本、管理成本，其中政府成本也发挥了重要作用。在企业契约团体中，政府的行为是让企业最无能为力的，包括会计准则、公共事业部门收费标准、税收契约，这都是企业必须严格遵守的。因此，政治成本的高低也会影响管理当局会计政策的选择。

　　（三）不完全契约理论在企业中的运用

　　基于交易费用理论，不完全契约理论认为，由于信息不对称以及事项的不确定性，人们想要拟定的完全契约成本过高，于是，不完全契约广泛存在。同样，企业中大量存在不完全契约，这就导致利益相关者会选择对自身有利的会计政策。

　　三、基于契约理论的会计政策选择

　　（一）基于委托代理理论的会计政策选择倾向

　　在企业实践中，委托代理双方签订的契约既包括固定报酬，还包括与会计收益挂钩的变动报酬，使得管理人员的薪酬变动幅度较大，出于自利原则，管理人员会努力提高公司价值，并采用利于提高变动报酬的业绩指标来进行会计核算。例如，对于高利润、高政治敏感性和分红计划的大型企业集团，他们必须决定是使用递延法还是全额冲销法来处理投资减免税的会计事项。[3]递延法会导致当期利润有所下降，管理者报酬也随之下降，于是，管理当局更倾向于全额冲销法。