浅述资产负债表观的应用

侯志平

摘要：资产负债表观已在新会计准则使用多年，但是笔者在这些年不断学习和理解中还是要加强体会和探讨，新会计准则实施导致会计准则核算内容、会计计量、核算方法应用等方面都发生了很大变化。围绕资产负债表观在新会计准则体系的体现为核心更好的理解新准则。为此，笔者围绕资产负债表观在会计准则中的如何运用和体现的进行论析几个方面。

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关键词 ：准则核心；资产负债表观点理念；体现

资产负债表观就是以决策有用（含对受托责任的评估）为目标，在保证财务信息相关性和可靠性平衡的基础上，以资产负债要素为核心进行确认、计量和报告的思想。资产负债表观在新会计准则中得到了广泛的应用。资产的定义很好地诠释了资产负债表观的时空观，即要求企业基于未来的角度理解、处理和报告过去的财务事项。

“资产负债表观”实质是在分析企业的财务状况、考核业绩时，关键是看净资产是否增加，即股东财富是否增加。

资产负债表观的几点应用

1.在2号准则长期股权投资资产负债表观的应用表现在对子公司的核算为成本法，长期股权投资对子公司投资影响力最强实施控制，原来用权益法，现在使用成本法，就是对投资收益是不是有现金的流入，着重反映投资所能够收到的现金股利或利润，这是确确实实的现金流入，是会计信息的使用者较为关心的信息，来安排利润的流出，避免母公司垫付资金发放现金股利或利润等情况，解决了原来权益法下投资收益不能足额收回而导致超额分配的问题，母公司在权益法下根据享有子公司会计期间净损益的份额对长期股权投资的账面价值进行调整，同时确认投资收益，而投资收益必然会增加母公司的可分配利润。母公司的利润分配方案是以母公司单独财务报表上的税后净利润为基础的，这种没有实质现金流流入的投资收益抬高了可供分配的利润，母公司在没有取得实际投资收益的情况下发放现金股利或利润，无疑会对企业的经营造成影响，很有可能造成企业的现金流紧张，资金链就断裂，很难实现可持续发展，因此对子公司投资由权益法改成本法核算。

2.在固定资产准则中的应用体现在对固定资产的初始成本的确定要考虑弃置费用。弃置费用指的是特定行业，特定的固定资产（不是所有行业，也不是行业中的所有固定资产）主要是石油天然气开采，核电站核供应，这两个行业，海上开采平台，尤其是核电站核反应堆，要将弃置处理的费用记入固定资产，成本得到补偿实现可持续发展。

3.在无形资产准则的应用体现在对无形资产有很大的变化，研究开发支出如何核算，原准则研究开发支出一律费用化记入当期损益管理费用，而新准则里面开发阶段符合资本化条件的可以记入资产成本，开发支出资本化就减少了费用降低了利润亏损的可能性，提供了企业投资科研的积极性，促进企业科技创新，实现企业的可持续发展。在资产减值的应用体现在新的准则里面专门有个8号资产减值准则，这个准则主要规范非流动资产的，新的准则提到13 项资产减值目的就是防止资产虚增，准确计量资产，正确的计算利润，就不会出现超分配，来实现可持续发展。对现金流量的关注以及资产减值的会计规定，在一定程度上也体现了资产负债表观，现在从4 项，8 项，到提13 项减值准备，提取减值准备之多就体现了资产负债观的理念。

4.在职工薪酬的应用体现在对职工薪酬里面的辞退福利，就是合同没有到期，解除员工要给予补偿属于辞退福利，这个辞退福利有强制性的辞退福利和自愿性的辞退福利，既然辞退给予补偿，对企业来说就是项现实义务，辞退这种特种行为，企业要补偿，员工有个合理的预定期会得到补偿，对企业来说就是项现实义务，符合负债的定义就确认一项负债，就反映在资产负债表上，足额的确认负债，避免负债少记，避免利润虚增，体现一个资产负债观的理念。11号准则股份支付，由于计量使用公允价值单独设股份支付准则，不管是现金股份支付还是权益股份支付，在等待期内，在资产负债表日都按权责发生制公允价值计量记入成本费用，同时确认一项负债或是资本公积-其他资本公积，按权责发生制核算准确记入成本费用里面，准确计量税后利润了，避免超分配。13号准则或有事项在或有事项里面要充分的确认预计负债，义务有潜在的和现实的，现实义务有法定的和推定的，我们过去制度比较强调法定义务。现在准则制度既要强调法定义务又要强调推定义务，也就是说或有事项的范围扩展了就是要准确的充分预计负债避免少记负债，避免虚增利润。

5.18 号准则所得税在资产负债表观下，利润代表净资产的增加，亏损代表净资产的减少，《企业会计准则第18号—所得税》等准则中的理念即来源于此。

以所得税准则要求采用资产负债表债务法核算所得税，暂时性差异本身就是着眼于未来确认的，其中应纳税的暂时性差异是需要在未来清偿的现金流出，所以确认为递延所得税负债；而可抵扣的暂时性差异源于未来抵扣所得税形成的资产收回，所以确认为递延所得税资产，此外在所得税的计量上，如税率的选择、金额的确定等也都需要对未来进行预测。

为了国际惯例接轨，新准则摒弃了“时间性差异”的概念，引进了暂时性差异———“暂时性差异，指资产负债表内某项资产或负债的账面价值与其按照税法规定的计税基础之间的差额，该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税所得或可抵扣金额”。这一变化充分反映出当前会计界认识水平的提高，对包括所得税会计处理在内的企业财务会计视角已经由利润表利润观转变到了资产负债表观。从资产和负债的定义出发明确了资产和负债的计税基础，即“资产的计税基础，指企业收回资产账面价值的过程中，计算应税所得时能够抵扣应税经济利益的金额”、“负债的计税基础，指各项负债账面价值减去其在未来期间计算应税所得时可予抵扣的金额”。

新准则下所得税费用不仅包含当期所得税，还包括递延所得税，递延所得税资产，递延所得税负债综合的结果。体现资产负债表的理念。所得税不仅要研究当期所得税还要递延所得税。当期所得税加减递延所得税就是所得税费用，准确计量税后利润。

以上几个方面，就体现了一个资产负债表观的理念，总起来说就是要谨慎的确认资产，要足额的确认负债，要避免税后利润虚增，准确计量税后利润避免超分配，来实现企业可持续发展。资产负债表观认为，企业的收益不再是收入减去费用核算，应该从资产负债表出发是企业期末净资产比期初净资产的净增长额，而净资产又是由资产减去负债计算得到的，这个收益是全面理念综合收益，因此：收益= 期末净资产价值- 期初净资产价值-投资者投入+向投资者分配，总的来说收益是来自资产负债表，体现综合收益。从理念角度要求不追求虚假利润，要求将企业的发展落在实处，要考虑可持续发展即企业净资产的增加。看现金流是不是持续，资金链是不是出现短缺，就强调现金流的管理，而现金流的管理就是资产和负债，资产表示流入，负债表示流出，所以坚持资产负债表观的理念我们要关注现金流，关注资产的减值，避免资产虚增，避免负债少记，资产负债表观的理念应该和科学发展观保持一致的，科学发展观就强调企业可持续发展要求投资者持续投资，要求企业按资产负债表观提供信息，就能够帮助投资者持续投资，实现企业投资最大化，这样防止了企业出现短期行为，避免短期超分配。

（作者单位：山东省禹城市人民医院）